immaterielle Vermögensgegenstände

1. Begriff: Immaterielle Vermögensgegenstände sind definiert als nicht monetäre Vermögensgegenstände ohne physische Substanz.

2. Merkmal: Bei Vermögensgegenständen i.Allg. handelt es sich um Güter, die dem Unternehmen einen künftigen Nutzen stiften sowie selbständig bewertbar und verwertbar sind. Die Definition des Vermögensgegenstandes nach HGB weicht von der Definition des Vermögenswertes in der IFRS-Bilanzierung ab, da Letzterer (allein) auf den zukünftigen ökonomischen Nutzen abstellt und weiter gefasst ist. Aufgrund der divergierenden Definitionen wurde in der deutschen Übersetzung der IFRS bewusst der Begriff  des Vermögenswertes gewählt, um eine Abgrenzung zu dem im HGB verwendeten Begriff des Vermögensgegenstandes zu erreichen. Für den Begriff des Vermögensgegenstandes existiert im HGB keine konkrete Einzelregelung, sodass es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff handelt, der aus den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung abgeleitet ist. Zu den immateriellen Vermögensgegenständen im Speziellen zählen gemäß § 266 HGB selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte sowie ähnliche Rechte und Werte, entgeltlich erworbene Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte sowie ähnliche Rechte und Werte, Lizenzen an solchen Rechten und Werten und Geschäfts- oder Firmenwerte; zudem sind geleistete Anzahlungen unter den immateriellen Vermögensgegenständen auszuweisen.

3. Ansatz und Bewertung: Für den Ansatz immaterieller Vermögensgegenstände bestehen grundsätzlich drei Möglichkeiten. Es gilt hierbei zu unterscheiden, ob es sich um selbstgeschaffene, im Rahmen eines Einzelerwerbs entgeltlich erworbene oder bei Unternehmenszusammenschlüssen erworbene immaterielle Vermögensgegenstände handelt.
a) Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände: Für selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens besteht grundsätzlich eine Aktivierungspflicht, da das Umlaufvermögen regelmäßig zur Veräußerung bestimmte oder im Auftrag Dritter gefertigte  immaterielle Vermögensgegenstände beinhaltet. Für selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens besteht dagegen gemäß § 248 II 1 HGB ein Aktivierungswahlrecht. Ausgenommen hiervon sind jedoch selbst geschaffene Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände. Für diese immateriellen Vermögensgegenstände sieht § 248 II 2 ein Aktivierungsverbot vor. Wesentliche Voraussetzung für die Aktivierung eines immateriellen Vermögensgegenstands ist, dass mit hoher Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden kann, dass der selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstand selbstständig verwertbar ist. Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände sind grundsätzlich mit ihren Herstellungskosten anzusetzen (§ 255 IIa HGB). Hierbei ist eine Trennung der Forschungs- und Entwicklungskosten erforderlich. Forschungskosten dürfen gemäß § 255 II HGB nicht aktiviert werden. Sofern Forschungs- und Entwicklungskosten nicht verlässlich voneinander getrennt werden können, ist eine Aktivierung gemäß § 255 IIa HGB ausgeschlossen. Der Gesetzgeber definiert Forschung als die eigenständige und planmäßige Suche nach neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner Art, über deren technische Verwertbarkeit und wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich keine Aussagen gemacht werden können (§ 255 IIa 3 HGB). Entwicklung bezeichnet hingegen laut HGB die Anwendung von Forschungsergebnissen oder von anderem Wissen für die Neuentwicklung von Gütern oder Verfahren oder die Weiterentwicklung von Gütern oder Verfahren mittels wesentlicher Änderungen (§ 255 IIa 2 HGB). Im Falle der Ausnutzung des Aktivierungswahlrechts zur Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände besteht gemäß § 268 VIII HGB eine Ausschüttungssperre in Höhe der aktivierten Aufwendungen. Damit soll dem Gedanken des Gläubigerschutzes Rechnung getragen werden.
b) Entgeltlich erworbene immaterielle Vermögensgegenstände: Für entgeltlich erworbene immaterielle Vermögensgegenstände besteht gemäß HGB eine Aktivierungspflicht (§ 246 I 4 HGB für den Jahresabschluss bzw. § 301 III HGB für den Konzernabschluss). Sofern ein immaterieller Vermögensgegenstand durch Kauf, Tausch oder auf Grund von gesellschaftsrechtlichen Vorgängen erlangt wurde, ist er zu seinen Anschaffungskosten in der Bilanz vollständig zu aktivieren.
c) Bei Unternehmenszusammenschlüssen erworbene immaterielle Vermögensgegenstände: Sofern ein Vermögensgegenstand in Zusammenhang mit einem Unternehmenszusammenschluss entgeltlich erworben wurde, ist er in der Bilanz zu aktivieren. In diesem Fall werden zudem alle vormals selbst geschaffenen Vermögensgegenstände als entgeltlich erworben klassifiziert und sind dementsprechend zu aktivieren. Dies gilt auch für Vermögensgegenstände, die zuvor einem Bilanzierungsverbot unterlagen. Der Differenzbetrag zwischen dem Kaufpreis und dem so verstandenen Substanzwert des erworbenen Unternehmens wird als Geschäftswert bezeichnet. Für einen aus dem Kaufpreis abgeleiteten, derivativen Geschäftswert, der nach § 266 II HGB den immateriellen Vermögensgegenständen zuzuordnen ist, besteht gemäß § 246 I 4 HGB eine konkrete Aktivierungspflicht. Ein entgeltlich erworbener Geschäftswert ist nach § 246 I 4 HGB als zeitlich begrenzt nutzbarer Vermögensgegenstand zu klassifizieren.

4. Folgebewertung: Für die Folgebewertung der immateriellen Vermögensgegenstände ist die sog. Fortgeführte Anschaffungs- / Herstellungskostenmethode anzuwenden. Nach dieser sind die abnutzbaren immateriellen Vermögensgegenstände planmäßig über ihre voraussichtliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Dies betrifft hauptsächlich die zeitlich begrenzt nutzbaren Vermögensgegenstände des Anlagevermögens. Zudem ist an jedem Abschlussstichtag zu prüfen, ob ein immaterieller Vermögensgegenstand eventuell außerplanmäßig abzuschreiben ist. Sofern eine dauerhafte Wertminderung vorliegt, ist der betreffende immaterielle Vermögensgegenstand außerplanmäßig auf den niedrigeren beizulegenden Wert abzuschreiben. Bei einer voraussichtlich nicht dauerhaften Wertminderung hat eine außerplanmäßige Abschreibung zu unterbleiben. Immaterielle Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens sind bei Vorliegen einer Wertminderung, unabhängig von der Dauerhaftigkeit dieser Wertminderung, stets außerplanmäßig abzuschreiben. Entfällt zu einem späteren Zeitpunkt der Grund für eine vorgenommene außerplanmäßige Abschreibung, gilt es eine Zuschreibung bis maximal auf die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorzunehmen (§ 253 III-V HGB). Für die Folgebewertung eines derivativen Geschäfts- oder Firmenwertes gelten die allgemeinen Vorschriften zur Bewertung von Vermögensgegenständen analog. Der Geschäfts- oder Firmenwerte ist um planmäßige Abschreibungen zu verringern und unterliegt außerplanmäßigen Abschreibungen. Sofern die Gründe für eine außerplanmäßige Abschreibung entfallen, ist jedoch gemäß § 253 V 2 HGB der geminderte Wertansatz beizubehalten.