Verlustberücksichtigung, einkommen- und körperschaftsteuerliche

1. Allgemein: Die Körperschaftsteuer (KSt) folgt aufgrund von § 7 i.V.m. § 8 I KStG im Wesentlichen den Vorschriften des EStG. Dies gilt auch für die grundsätzliche Berücksichtigung von Verlusten, die zunächst innerperiodisch zwischen den Einkünften und Einkunftsarten und dann interperiodisch als Verlustabzug erfolgt. Für Körperschaften und natürliche Personen gelten dabei die Regeln zur Bildung der Summe der Einkünfte und zum Verlustrück- und -vortrag nach § 10d EStG. Verluste kann nur die Person verrechnen, die sie auch erlitten hat. Dies führt bei Körperschaften zu gesonderten Regelungsproblemen, wenn es um die Frage der Identität des Verlust verrechnenden mit dem Verlust erzielenden Steuerpflichtigen geht (Mantelkauf, §§ 8c, 8d KStG). Auch die Verlustverrechnungsbeschränkungen, die das EStG vorsieht, gelten – soweit sie sinngemäß anwendbar sind – auch für Körperschaften. Es existieren verschiedene Verlustverrechnungsbeschränkungen, z.B. bei beschränkter Haftung als Kommanditist (§ 15a EStG), bei Kapitalvermögen (§ 20 VI EStG), bei Spekulationsgewinnen (§ 23 III 7 EStG), für Steuerstundungsmodelle (§ 15b EStG)  und sinngemäß nach §§ 15a und 15b EStG auch bei Vermietung und Verpachtung (§ 21 I 2 EStG).

2. Verlustberücksichtigung bei Personengesellschaften: Verluste der Gesellschaft werden den Gesellschaftern ebenso anteilig zugerechnet wie Gewinne. Bei beschränkter Haftung, etwa eines Kommanditisten, werden Verluste de facto nur insoweit berücksichtigt, wie der Gesellschafter für den Betrag von Dritten in Anspruch genommen werden kann (§ 15a EStG, analog bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, § 21 I 2 EStG). Verluste werden zunächst innerhalb derselben Besteuerungsperiode mit positiven Einkünften aus anderen Quellen verrechnet (sog. innerperiodischer Verlustausgleich). Dabei ist zwischen dem sog. horizontalen Verlustausgleich, bei dem negative und positive Einkünfte derselben Einkunftsart (z.B. zwischen mehreren Gewerbebetrieben) verrechnet werden, und dem sog. vertikalen Verlustausgleich, bei dem positive und negative Salden verschiedener Einkunftsarten (§ 2 I EStG) verrechnet werden, zu unterscheiden. Dabei geht der horizontale Verlustausgleich dem vertikalen Verlustausgleich vor. Nach dem Verlustausgleich verbleibende negative Einkünfte können unter den Voraussetzungen des § 10d EStG in einen anderen Veranlagungszeitraum übertragen werden (sog. interperiodischer Verlustabzug).
Der Verlustrücktrag sollte nur maximal so hoch sein, dass im Rücktragsjahr genügend Einkommen verbleibt, um z.B. Freibeträge und Sonderausgaben sowie außergewöhnliche Belastungen zu decken. Außerdem sollte hinsichtlich der persönlichen Grenzsteuersätze der Gesellschafter optimiert werden.

3. Verlustberücksichtigung bei Kapitalgesellschaften: Die Regeln, die für natürliche Personen und Personengesellschaften gelten, insbesondere die betragsmäßige Begrenzung des Verlustrück- und -vortrags (Mindestbesteuerung), gelten auch für Körperschaftsteuersubjekte, also auch für Kapitalgesellschaften, da sich § 8 I KStG auf § 10d EStG bezieht. Ein innerperiodischer Verlustausgleich entfällt bei Kapitalgesellschaften, Genossenschaften und Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit (VVaG), nicht aber bei anderen Körperschaftsteuersubjekten, da die erstgenannten nur Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen können (§ 8 II KStG). Eine Verlustverrechnung bei den Gesellschaftern ist grundsätzlich nicht möglich; Verluste können nur von dem Steuersubjekt verrechnet werden, das sie auch erzielt hat. Daher gelten die Höchstbeträge genau einmal für die Gesellschaft, sie werden nicht pro Gesellschafter gerechnet. Der Verlustvortrag geht unter, wenn mehr als 50 Prozent der Anteile auf einen Erwerber oder eine Erwerbergruppe übertragen werden (§ 8c I KStG, Ausnahmen nach § 8d KStG). Werden weniger als 50 Prozent, aber mehr als 25 Prozent der Anteile übertragen, sah das Gesetz vor, dass der Verlustanteil quotal in Höhe des übergegangenen Anteils untergeht (§§ 8c, 8d KStG). Letzteres hat das BVerfG allerdings mit Urteil v. 29.3.2017, Az.  BvL6/11 als verfassungswidrig verworfen und sie ist Ende 2018 formell aufgehoben worden. Die Reglung gilt, soweit keine stillen Reserven zum Ausgleich vorhanden sind. Für Umstrukturierungen in Konzernen gibt es Sonderregelungen, die unter bestimmten Bedingungen den Untergang des Verlustvortrags verhindern. § 8d KStG regelt den "fortführungsgebundenen Verlustvortrag", der den Untergang des Verlustvortrags bei schädlichem Beteiligungserwerb nach § 8c KStG für den Fall einer Sanierung (zunächst) vermeidet. Nach Art. 107 AEUV ist dies ggf. als unzulässige Beihilfe zu beurteilen.

4. Sonderfall der Organschaft: Zur Bildung einer Organschaft bei Körperschaftsteuer (KSt) oder Gewerbesteuer (GewSt) verpflichtet sich die beherrschende Gesellschaft/der beherrschende Gesellschafter (Organträger) dazu, über mindestens fünf Jahre hinweg die Verluste der Kapitalgesellschaft (Organgesellschaft) auszugleichen, die im Gegenzug alle Gewinne an den Organträger abführen muss. In diesem Fall wird das steuerliche Ergebnis der Organgesellschaft dem Organträger zugerechnet. Dies führt dazu, dass Verluste durch die Zusammenrechnung der Einkommen von Organträger und Organgesellschaft ausgeglichen werden können. Verluste vor Entstehung der Organschaft können dabei allerdings nicht berücksichtigt werden.